Recurso extraordinário. Direito tributário. Discussão sobre a exigibilidade do PIS/COFINS em face das entidades fechadas de previdência complementar (EFPC), tendo presentes a Lei nº 9.718/98 e o conceito de faturamento, considerando-se a redação original do art. 195, I, da Constituição Federal. Matéria constitucional. Repercussão geral reconhecida.

    MANIFESTAÇÃO SOBRE A REPERCUSSÃO GERAL

    Trata-se, na origem, de mandado de segurança preventivo, com pedido de medida liminar, impetrado pela Caixa de Previdência dos Funcionários do Banco do Brasil (Previ) contra o Delegado da Receita Federal da Delegacia Especial de Instituições Financeiras do Rio de Janeiro.

    Narrou a impetrante ser entidade fechada de previdência complementar (EFPC), sem fins lucrativos, tendo como objeto social a complementação dos programas oficiais previdenciários aos funcionários de suas patrocinadoras. Disse não apurar receitas de vendas de serviços, de mercadorias ou da combinação de ambos. Anotou que, como EFPC, tem basicamente duas fontes de receitas: as contribuições recebidas de seus participantes e da patrocinadora e os frutos de seus investimentos.

    Relatou que, a partir de fevereiro de 1999, o PIS/COFINS passou ser regulamentado pela Lei nº 9.718/98, cujo art. 3º determinaria que a base de cálculo dessas contribuições seria o faturamento assim considerado a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua natureza ou classificação contábil.

    Disse que a lei em questão incidiu em inconstitucionalidades. Consignou que o legislador criou contribuições previdenciárias sobre fontes de custeio não previstas no art. 195 da Constituição Federal, o qual, a época da edição daquela lei previa apenas o faturamento como base de cálculo para tais contribuições, e não a receita bruta de qualquer natureza. Ademais, a referida lei teria contrariado o conceito constitucional de faturamento. Citou o julgamento do RE nº 346.084.

    Pediu o reconhecimento do direito de não se sujeitar ao recolhimento do PIS/COFINS, tendo em vista o fato de, por se tratar de EFPC, não auferir faturamento no desenvolvimento de suas atividades normais (LC nº 109/01), bem como a inconstitucionalidade da Lei nº 9.718/98. Requereu que fosse determinado à autoridade coatora que se abstenha da prática de atos capazes de constranger a impetrante ao recolhimento do PIS/COFINS. Pediu, ainda, o reconhecimento do direito de realizar compensações decorrentes dos recolhimentos indevidos, desde a competência de setembro de 2001, determinando-se, outrossim, que a autoridade coatora se abstenha de prática de qualquer ato capaz de constranger a impetrante quanto a essa compensação.

    A sentença foi pela parcial procedência dos pedidos (eDoc nº 3, e-STJ fls. 349/355). Na fundamentação, a Juíza aduziu não ser procedente “a alegação da impetrante de que, tendo em vista a natureza de suas atividades, não é contribuinte dos referidos tributos”. De outro giro, considerando o julgamento do RE nº 390.840 (julgado em conjunto com aquele RE nº 346.084), entendeu que, “com relação ao alargamento da base de cálculo das contribuições, o presente mandamus deve ser julgado procedente”.

    Foi, assim, concedida em parte a segurança, reconhecendo-se a inconstitucionalidade do recolhimento do PIS/COFINS sobre as receitas não inseridas no conceito de receita bruta ou faturamento (art. 3º, § 1º, da Lei nº 9.718/98), e declarando-se o direito da impetrante de compensar os valores recolhidos indevidamente, a partir de setembro de 2001, com os valores vencidos e/ou vincendos, sujeitando-se aos limites legais e nos termos da fundamentação.

    Ambas as partes apelaram.

    O Tribunal Regional Federal da 2ª Região negou provimento aos apelos e deu parcial provimento à remessa necessária. Assentou que o PIS/COFINS não deve incidir sobre o rendimento proveniente do patrimônio externo ou estranho ao patrimônio da pessoa jurídica gestora, tais como o disposto nos incisos II e V do art. 74 do estatuto social¹: contribuições dos patrocinadores e dos participantes estabelecidas nos respectivos regulamentos dos planos de benefícios, e outras contribuições vertidas pelos patrocinadores ou pelos participantes; e doações, legados, auxílios, subvenções e outras rendas proporcionados por quaisquer pessoas físicas ou jurídicas, públicas ou privadas. De outro giro, considerou a Corte a quo que o PIS/COFINS deve incidir sobre “a receita própria dos fundos de pensão, isto é, aquelas que derivam de seu próprio patrimônio”, o que abrangeria “os altos rendimentos das atividades financeiras que desempenham”. O julgado foi assim ementado:

    “TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURAÇA. PIS. COFINS. ENTIDADES FECHADAS DE PREVIDÊNCIA PRIVADA. LEI Nº 9.718/98. NÃO VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA HIERARQUIA DAS NORMAS. ART. 3º, § 6º, III DA LEI 9.718/98. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO SOBRE VERBAS DECORRENTES DE SEU PRÓPRIO PATRIMÔNIO. INEXISTÊNCIA DE IMUNIDADE TRIBUTÁRIA POR PARTE DOS FUNDOS DE PENSÃO. 1- O art. 195, § 4º, CR, ao determinar obediência ao artigo 154, I, o faz tão-somente em relação a "outras fontes destinadas a garantir a manutenção ou expansão da seguridade social"; não no tocante às contribuições que ela própria, Constituição, prevê. Desse modo, refere-se, por óbvio ao comando do art. 154, I, CR, porém, somente é aplicável às hipóteses "novas" de contribuições, isto é, que não estão previstas no texto constitucional vigente, tal como ocorre com a COFINS, que encontra-se, de forma prévia e expressa, prevista pelo Supremo Texto Legal. 2- Qualquer isenção, deverá ser determinada de lege ferenda, não cabendo ao Poder Judiciário agir como legislador ativo, concedendo verdadeira isenção às instituições financeiras do recolhimento da COFINS sob a égide da Lei nº 9.718/98, quando, na verdade, não foi esta a intenção do constituinte e do legislador infraconstitucional. Isto significa que, da mesma forma que a competência para tributar está submetida ao princípio da legalidade, a competência para isentar também o está. 3- A Lei nº 9.718/98, ao dispor sobre a legislação tributária no que diz respeito à contribuição para o PIS e à COFINS, é clara, no art. 3º, §6, III, ao determinar que as entidades de previdência privada, tanto as fechadas quanto as abertas, deverão contribuir para as citadas contribuição calculadas sobre os rendimentos auferidos nas aplicações financeiras destinadas ao pagamento de benefício de aposentadoria, pensão, pecúlio e de resgates. 4- As instituições de assistência social, que trazem ínsito em suas finalidades a observância ao princípio da universalidade, da generalidade e concede benefícios a toda coletividade, independentemente de contraprestação, não se confundem e não podem ser comparadas com as entidades fechadas de previdência privada que, em decorrência da relação contratual firmada, apenas contempla uma categoria específica, ficando o gozo dos benefícios previstos em seu estatuto social dependente do recolhimento das contribuições avençadas, conditio sine qua non para a respectiva integração no sistema. Recurso extraordinário conhecido e provido. (STF - RE 202700. Relator Min. MAURÍCIO CORRÊA. Tribunal Pleno. DJ 01-03-2002) 5- As receitas decorrentes de contribuições dos patrocinadores e dos participantes, estabelecidos nos regulamentos dos planos de benefícios, correspondem a um tipo de receita que pode ser considerada como primária das entidades fechadas de previdência complementar. Desse tipo de receita, deve ser diferida a receita proveniente da gestão dos recursos captados, que corresponde ao objetivo da entidade, isto é, promover o permanente desenvolvimento institucional e crescimento do patrimônio da entidade, realizando, por exemplo, operações de mercado, tais como as aplicações e investimentos no mercado financeiro. Nesse tipo de receita deve incidir os tributos avençados na demanda. 6- Quanto aos valores indevidamente pagos, pelos ditames do inconstitucional § 3º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, tal como no que concerne às contribuições dos participantes e patrocinadores, assistirá, à impetrante, o direito de compensar os valores, a partir da competência de setembro de 2001, inclusive, e cabendo, todavia, à administração fiscalizar o procedimento de compensação, apurando a sua regularidade. 7- Quanto à compensação, insta mencionar que poderá ser realizada, com correção unicamente pelo índice de correção da taxa SELIC, com os tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal, pela exegese do art. 74 da Lei nº 9.430/96, com redação alterada pela Lei nº 10.637/02, haja vista ter sido ajuizada a demanda após o advento deste diploma legal, ressaltando-se, todavia, que caberá à administração fiscalizar a regularidade da compensação. 8- Recursos de apelação aos quais se nega provimento. Remessa necessária parcialmente provida” (eDoc nº 6, e-STJ fls. 605/607).

    Opostos embargos de declaração por ambas as partes, foram rejeitados (eDoc nº 8).

    Interpôs a Previ recurso extraordinário, fundado na letra a do permissivo constitucional (eDoc nº 9).

    Apontou estar presente a repercussão geral da matéria constitucional debatida nos autos. Nesse ponto, ressaltou que o Tribunal de origem violou o conceito constitucional de faturamento ao estabelecer que as EFPC não seria beneficiadas pela inconstitucionalidade do § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, estando obrigadas ao recolhimento do PIS/COFINS sobre as receitas provenientes de suas aplicações financeiras. Asseverou que a Corte a quo afrontou a jurisprudência da Corte.

    No mérito, defendeu que faturamento deve ser compreendido como resultado das vendas de serviços e mercadorias ou de ambos, “estando fora de seu conceito todos os demais ingressos contabilizados pela pessoa jurídica estranhos a esta classificação”. Mencionou o julgamento da ADC nº 1. Afirmou que faturamento e receita bruta de qualquer natureza não são expressões equivalentes. Anotou que, quando da publicação da Lei nº 9.718/98, as contribuições sociais destinadas à seguridade social devidas pelo empregador somente poderiam incidir sobre folha de salários, lucro ou faturamento, o qual deve ser entendio daquela forma. Citou a LC nº 70/91 e indicou que as EFPC não vendem mercadorias nem prestam serviços, não praticando, assim, o fato gerador dos tributos em tela. Registra que receita bruta é gênero, sendo espécie a receita bruta das vendas de mercadorias e serviços. Destacou que a EC nº 20/98, publicada após aquela lei ordinária, alterou o art. 195 da Constituição Federal, estabelecendo como base das contribuições sociais “a receita ou faturamento, denunciado claramente a diferença entre os dois”. Disse que, no caso da COFINS, a Lei nº 9.718/98 afrontou o princípio da hierarquia das leis, ao tentar subverter o conceito prescrito na LC nº 70/91.

    Discorreu sobre as contribuições dos participantes, dos aportes da patrocinadora e dos rendimentos auferidos em aplicações financeiras e asseverou que esses valores não podem ser classificados como faturamento ou receita operacional. Anotou que eles se destinam, única e exclusivamente, a compor a poupança previdenciária do participante, que, no futuro, receberá benefício previdenciário correspondente a sua poupança previdenciária. Consignou que os elementos contáveis das EFPC comprovam essas considerações e que aqueles valores “são exclusivamente do participante e continuam sendo dele, mesmo quando na posse da Recorrente” (grifo do autor).

    Tratou da ausência de conotação mercantil no desenvolvimento de sua atividade. Explicou que, conforme a LC nº 109/01, as EFPC não podem ter finalidade lucrativa e que essas entidades possuem efetivo cunho social. Asseverou que a atividade de gestão da poupança previdenciária de seus participantes não pode ser considerada prestação de serviço, pois inexiste cobrança de preço por seu exercício. Anotou que a LC nº 116/03, que dispõe sobre atividades que são consideradas como prestação de serviço para fins do ISS, não prevê qualquer atividade que se assemelhe à administração de plano previdenciário.

    A recorrente ainda versou sobre o julgamento do RE nº 346.084, em que a Corte reconheceu a inconstitucionalidade do § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98.

    Pediu o provimento do apelo extremo para seja reconhecida a inconstitucionalidade desse dispositivo no caso concreto, reformando-se o acórdão recorrido para afastar o PIS/COFINS sobre as receitas que não correspondam à venda de mercadorias ou prestação de serviços, nos termos da petição inicial.

    Nas contrarrazões, a União alegou que o Tribunal a quo declarou a inconstitucionalidade do § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718/98 em conformidade com a orientação da Suprema Corte, restabelecendo “o conceito de faturamento, equivalente à noção de receita operacional bruta”. Disse que foram afastadas da base de cálculo do PIS/COFINS as receitas não operacionais da entidade. Anotou que a inconstitucionalidade do mencionado dispositivo não impede a tributação das entidades de previdência complementar, as quais não teriam isenção. Defendeu que devem elas recolher as citadas contribuições incidentes sobre seu faturamento, “entendido como a receita bruta oriunda do desenvolvimento de suas atividades empresariais”. Sustentou que uma EFPC tem por objetivo administrar planos de benefícios de natureza previdenciária em favor de seus participantes e que ela capta recursos das patrocinadoras e dos participantes, extrai recursos de aplicações financeiras e de seu patrimônio e recebe dotações, legados e doações, que são aplicados em sua função empresarial. Defendeu que “tais valores, plenamente tributáveis, constituem riqueza oriunda da atividade empresaria da entidade fechada de previdência complementar”.

    Pugnou a recorrida pela manutenção do acórdão na parte em que determinou a inclusão na base de cálculo do PIS/COFINS dos recursos financeiros e bens patrimoniais, das taxas de inscrição e joias e dos rendimentos produzidos por seus recursos financeiros e bens patrimoniais.

    Citou o § 5º do art. 3º da Lei nº 9.718/98, o qual estabeleceria a base da COFINS deve levar em conta as mesmas exclusões e deduções previstas para o PIS. Em seguida, aludiu ao art. 1º, V, da Lei nº 9.701/98, que disporia que, no caso do PIS, seria possível apenas a exclusão da parcela das contribuições que sejam destinadas à constituição de provisões ou reservas técnicas. Nessa toada, afirmou que as receitas decorrentes de contribuição dos patrocinadores e dos participantes e os recursos de aplicações financeiras e do patrimônio imobiliário da entidade não podem ser deduzidos da base de cálculo do PIS/COFINS, na medida em que “não se destinam à constituição de provisões ou reservas técnicas”.

    Passo a me manifestar.

    Discute-se a exigibilidade do PIS/COFINS em face das entidades fechadas de previdência complementar, tendo presentes a Lei nº 9.718/98 e o conceito de faturamento, considerando-se a redação original do art. 195, I, da Constituição Federal.

    A matéria constitucional debatida nos autos apresenta relevância jurídica, econômica, social e jurídica e ultrapassa o interesse subjetivo das partes, possuindo repercussão geral. Encontra-se em jogo o conceito de faturamento para fins de incidência do PIS/COFINS, nos moldes da citada lei ordinária, consideradas a matriz constitucional dessas contribuições e a realidade das EFPC.

    Insta consignar que essas entidades possuem regulamentação própria (vide, por exemplo, a Lei nº 6.435/77 e a LC nº 109/01) e relevantes particularidades, como, v.g., ausência de intuito lucrativo e vocação para a gestão de planos de benefícios previdenciários de natureza complementar. Nos termos da atual LC nº 109/01, são elas acessíveis, conforme regulamentação do órgão regulador e fiscalizador, apenas aos empregados de uma empresa ou grupo de empresas e aos servidores da União (vide, por exemplo, o caso da Funpresp-jud), dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, entes denominados patrocinadores; e aos associados ou membros de pessoas jurídicas de caráter profissional, classista ou setorial, denominadas instituidores (art. 31).

    Outrossim, é evidente que a definição da questão norteará o julgamento de inúmeros outros casos e poderá, ainda, afetar o orçamento das EFPC bem como da União.

    Paralelamente a isso, é preciso relembrar que o Tribunal Pleno já se debruçou sobre o conceito de faturamento para efeito dos tributos em tela (Lei nº 9.71898), mas considerando outros contribuintes, como entidades seguradoras (RE nº 400.479), bancos (RE nº 609.096/RE) e sociedade corretora de câmbio e valores mobiliários (RE nº 880.143/MG). Julgo que é caso de o Tribunal, agora, debater o assunto considerando as EFPC.

    Registre-se, de mais a mais, que alguns feitos análogos ao presente foram devolvidos pela Corte aos Tribunais de origem ou foram já por esses sobrestados com base no Tema nº 376, RE nº 609.096/RS. Ocorre que o julgamento desse caso ficou limitado à discussão sobre o conceito de faturamento para fins de cobrança do PIS/COFINS (Lei nº 9.718/98) em face das instituições financeiras, não abarcando, assim, a realidade das EFPC. Por ser esclarecedor, transcrevo trecho do voto que proferi nesse caso:

    “De início, ressalto que estão em julgamento conjunto quatro demandas, nas quais se discute o conceito de faturamento para fins de incidência do PIS/COFINS, considerando-se as atividades exercidas pelos contribuintes nelas envolvidos.

    No RE nº 609.096/RS, Tema nº 372, e no RE nº 1.250.200/SP, ambos da relatoria do Ministro Ricardo Lewandowski, a controvérsia se dá ante as atividades devolvidas por dois bancos. No RE nº 880.143/MG, também de relatoria de Sua Excelência, a contenda se dá à luz das atividades desenvolvidas por uma sociedade corretora de câmbio e valores mobiliários. E no RE nº 400.479/RJ-AgR-ED, Rel. Min. Cezar Peluso, são levadas em conta, no debate, as atividades realizadas por uma seguradora.

    Insta anotar que o Tema nº 372 está assim intitulado:

    ‘a) Exigibilidade do PIS e da COFINS sobre as receitas financeiras das instituições financeiras; b) Exigência de reserva de plenário para as situações em que se afasta a incidência do disposto no art. 3º, §§ 5º e 6º, da Lei nº 9.718/1998’.

    Nessa toada, ressalto que o Tema nº 372 abarca a discussão apenas ante as atividades das instituições financeiras, não envolvendo, assim, qualquer outro tipo de atividade empresarial exercida por outras pessoas jurídicas. (...)”.

    Anote-se, aliás, que nos embargos de declaração no RE nº 609.096/RS, Tema nº 372, a Associação Brasileira das Entidades Fechadas de Previdência Complementar (ABRAPP) sustentou a necessidade de se realizar a distinção entre suas associadas e as instituições financeiras, que se submeteram ao Tema nº 376. E defendeu que o presente caso (RE nº 722.528/RJ) fosse escolhido como paradigma de repercussão geral para se analisar aquela cobrança do PIS/COFINS em face das EFCP.

    Ante o exposto, manifesto-me pela existência de matéria constitucional e pela repercussão geral do tema, submetendo o caso à apreciação dos demais Ministros da Corte. 

    Brasília, 20 de setembro de 2023.

Ministro DIAS TOFFOLI

Relator

Documento assinado digitalmente

¹ Eis o teor do art. 74 do estatuto social citado no acórdão recorrido: “art. 74. O patrimônio da PREVI é constituído de:

   I - recursos financeiros e bens patrimoniais;

   II - contribuições dos patrocinadores e dos participantes estabelecidas nos respectivos regulamentos dos planos de benefícios, e outras contribuições vertidas pelos patrocinadores ou pelos participantes

   III - taxas de inscrição ou jóias;

   IV - rendimentos produzidos por seus recursos financeiros e bens patrimoniais; e

   V - doações, legados, auxílios, subvenções e outras rendas proporcionados por quaisquer pessoas físicas ou jurídicas, públicas ou privadas”.